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Negozio di messa in comunione di quote sociali

Aggiornato il: 4 feb 2019


IL CASO

Tizio e Caio sono fratelli, titolari ciascuno di una quota di partecipazione del 30% in Gamma Srl. Per motivi legati alla pianificazione del passaggio generazionale, i due fratelli decidono di costituire una comunione pro indiviso sulle quote societarie, nominando un rappresentante comune (il quale, ex art. 2468, ultimo comma, c.c., eserciti i diritti sociali in nome e per conto dei comproprietari).

Ci si chiede quale sia la fiscalità del negozio di messa in comunione. In particolare, si tratta di capire se esso possa essere tassato con applicazione dell’imposta di registro in misura fissa ex art. 11 Tariffa parte I allegata al D.p.r. 131/1986 (TUR) o se, invece, l’operazione sconti l’imposta di registro proporzionale prevista per la divisione (quale suo atto, giuridicamente, uguale e contrario) con l’aliquota dell’1% ex art. 3 Tariffa parte I allegata al TUR, norma riferita agli atti aventi natura dichiarativa.


IL PROFILO CIVILISTICO

Occorre in via preliminare considerare, con brevi cenni, la natura civilistica della comunione volontaria.

Tale figura, che si contrappone – in relazione alla fonte da cui trae origine la comunione – a quella della comunione incidentale, si verifica quando la comunione viene costituita convenzionalmente dai futuri comunisti, vuoi mediante la stipulazione di un apposito contratto destinato a costituire la comunione, vuoi perché, ad esempio, i futuri comunisti decidano di acquistare insieme un diritto su di un medesimo bene.

Si può constatare che il contratto di “messa in comunione” non è stato oggetto di interventi giurisprudenziali significativi, né di particolari approfondimenti dottrinali, nonostante esso sia espressamente contemplato nel codice civile all’art. 1350, n. 3), c.c. e specularmente, in materia di trascrizione, all’art. 2643, n. 3), c.c.

Manca, inoltre, una norma analoga a quella prevista per la divisione dall’art. 757 c.c., che sancisce la natura dichiarativa della divisione.

Tale ultima disposizione, infatti, nel regolare gli effetti della divisione, prevede che essa abbia efficacia retroattiva al momento dell’apertura della successione, come se ciascun condividente fosse titolare ex tunc dei beni a lui assegnati.

Ne deriva che la natura dichiarativa della divisione e il suo conseguente effetto retroattivo porta ad escludere che essa “abbia efficacia traslativa, poiché non è atto (…) di trasferimento né fra i condividenti nei rapporti reciproci, né fra la comunione che si scioglie e i singoli condividenti. Il titolo di acquisto del condividente risale infatti non all'atto divisionale, ma all'originario titolo che ha costituito la situazione di comproprietà, sciolta poi con la divisione” (Cass. n. 7231/2006).

Ne consegue, con tutta evidenza, che l’atto di messa in comunione abbia quell’efficacia costitutiva che, invece, in sede divisionale, costituisce il presupposto per consentire un’efficacia retroattiva dell’apporzionamento.


IL PROFILO FISCALE

Il negozio in esame determina una modificazione della realtà giuridica tale per cui da una situazione iniziale in cui due soggetti risultavano avere la proprietà piena individuale di altrettanti beni, si crea una situazione finale in cui gli stessi soggetti risultano proprietari in comunione (pro indiviso) dell’unica massa composta dai due beni.

In questo modo descritto, l’atto di costituzione della comunione pro indiviso pare rivelare, dallo specifico punto di vista fiscale dell’imposta di registro, una natura realizzativa ed in specie permutativa.

A seguito del negozio posto in essere, infatti, nel patrimonio del soggetto A entra un bene che precedentemente era nella proprietà individuale del soggetto B, e viceversa, realizzandosi uno scambio di quote proprietarie di beni tali da realizzare una modifica qualitativa del patrimonio dei soggetti ed una modifica del regime proprietario relativo ai beni medesimi.

Sempre dallo specifico punto di vista fiscale citato, la ricostruzione della natura traslativa della vicenda giuridica appare più convincente rispetto a quella della natura dichiarativa del negozio di messa in comunione.

Per definire la natura dichiarativa di un atto, occorre che gli effetti incidano su di una situazione giuridica senza però mutarne il contenuto, ma solo rafforzandola o specificandola o affievolendola. Nel caso della messa in comunione di beni precedentemente nella proprietà individuale dei singoli si assiste, invece, ad una modifica del contenuto (di carattere reciproco) della situazione giuridica.

In altri termini, il negozio di messa in comunione non ha l’effetto di “dichiarare” alcunché, bensì quello di costituire nuove situazioni giuridiche per il tramite del trasferimento di diritti da un soggetto all’altro.

Anche l’idea di considerare l’atto di messa in comunione di portata “uguale e contraria” a quello divisionale, in modo da riconoscerne la medesima natura dichiarativa (almeno ai fini fiscali), sebbene suggestiva, non risulta corretta.

Fatta salva l’ipotesi di assegnazione di quote superiori a quelle di diritto, la divisione di un’unica massa in comunione non produce effetti traslativi. Infatti, i beni oggetto della comunione (prima) e della proprietà individuale (poi) risultavano già, anche prima della divisione, nel patrimonio dei singoli soggetti, tanto che, per effetto della divisione, ogni “condividente consegue ciò che era già suo e niente gli viene trasferito da potere degli altri partecipanti alla comunione”.

È inoltre da notare come il negozio di messa in comunione diverga profondamente da quello c.d. “pre-unificatorio di masse plurime”. Quest’ultimo è un negozio, frutto di elaborazione giurisprudenziale, che consente di procedere alla riconduzione ad unità di una pluralità di masse in una sola, normalmente al fine di una successiva divisione.

La differenza con il negozio in esame risiede nel fatto che, nell’unificazione di masse plurime, la situazione giuridica dei soggetti (e dei relativi patrimoni) è già quella della comproprietà, dato che ciascun compartecipe vanta tanti diritti frazionati quante sono le masse.

Nel negozio di messa in comunione è invece evidente che la situazione di comproprietà si crea solo per effetto di reciproci trasferimenti delle rispettive partecipazioni, situazione, questa, che è decisamente più sfumata (anzi, tendenzialmente assente) nel negozio pre-unificatorio di masse plurime.


CONCLUSIONE

In conclusione, pare che una interpretazione sistematica e teleologica dei principi dell’ordinamento, ed in particolare del settore dell’imposizione sui trasferimenti di ricchezza, debba condurre al riconoscimento di effetti traslativi, anziché dichiarativi, al negozio di messa in comunione qui in esame. Anche se non constano significativi precedenti giurisprudenziali e di prassi amministrativa sul tema.

Nella logica della dimensione traslativa dell’atto di messa in comunione, non si potrà affermarne la tassazione ai sensi dell’art. 3, Tariffa parte I allegata al TUR, ossia quale atto di natura dichiarativa, dovendosi invece applicare la disciplina propria degli atti traslativi di quote societarie.

Viene in rilievo l’art. 11 Tariffa, parte I, TUR ai sensi del quale gli “atti pubblici” e le “scritture private autenticate” aventi per oggetto la negoziazione di quote di partecipazioni in società o enti” sono da assoggettare ad imposta fissa pari a 200 €. La disposizione ricomprende tutti gli atti di cessione di quote societarie, senza distinzione di valore o di contenuto e, quindi, anche quelli che determinano il trasferimento reciproco, di tipo permutativo, di quote societarie.


Rocco D'Angelo - Thomas Tassani